Nieruchomości inwestycyjne a koszty podatkowe
Jednym z wyzwań stojących przed spółkami nieruchomościowymi jest obowiązujące od 2022 r. ograniczenie zaliczania podatkowych odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości do kosztów podatkowych. Czasem jedynym wyjściem będzie spór podatkowy.
W przypadku spółek nieruchomościowych kosztem podatkowym jest wartość podatkowych odpisów amortyzacyjnych dotyczących środków trwałych zaliczonych do grupy 1 KŚT (budynki i lokale, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego i spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego) dokonanych w danym roku podatkowym, nie wyższa jednak niż wartość bilansowych odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) dokonanych od tych środków trwałych i obciążających wynik finansowy spółek nieruchomościowych w tym samym roku podatkowym.
Ujęcie nieruchomości dla celów bilansowych
Spółki nieruchomościowe mogą potraktować swoje nieruchomości dla celów bilansowych jako nieruchomości inwestycyjne, a nie jako środki trwałe.
W zależności od przyjętej polityki rachunkowości spółki nieruchomościowe mogą wyceniać nieruchomości inwestycyjne w cenie nabycia lub koszcie wytworzenia (według zasad wyceny środków trwałych) albo według wartości godziwej. W pierwszym przypadku spółki nieruchomościowe dokonują amortyzacji nieruchomości inwestycyjnych, a odpisy amortyzacyjne (umorzeniowe) są odnoszone w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych. W drugim przypadku spółki nieruchomościowe w ogóle nie dokonują odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych), lecz odzwierciedlają zmiany wartości godziwej na dzień bilansowy, a skutki wyceny odnoszą na pozostałe przychody operacyjne lub pozostałe koszty operacyjne w zależności od zmiany wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnych.
Niekorzystna linia interpretacyjna organów podatkowych
Organy podatkowe wskazują, że w przypadku ujęcia nieruchomości jako nieruchomości inwestycyjnych i ich wyceny według wartości godziwej wartość bilansowych odpisów amortyzacyjnych w roku podatkowym wynosi „0”, gdyż spółki nieruchomościowe w ogóle nie dokonują bilansowej amortyzacji nieruchomości wycenianych według wartości godziwej. W konsekwencji spółki nieruchomościowe nie są uprawnione do rozpoznania podatkowych odpisów amortyzacyjnych od takich nieruchomości w kosztach podatkowych (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 2 czerwca 2023 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.213.2023.1.MW).
Orzecznictwo na ratunek podatnikom
Jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych wskazuje, że w przypadku nieruchomości, które nie są ujęte dla celów bilansowych jako środki trwałe, lecz jako nieruchomości inwestycyjne, do których jako metodę wyceny stosuje się wartość godziwą, a w konsekwencji nie dokonuje się od nich bilansowych odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych), ograniczenie w zaliczaniu podatkowych odpisów amortyzacyjnych do kosztów podatkowych nie znajduje zastosowania.
Argumentacja sądów administracyjnych wskazuje, że wyłączenia dotyczące zaliczania wydatków z kosztów podatkowych powinny być definiowane precyzyjnie. Zwraca uwagę, że celem analizowanego limitu było dostosowanie podatkowych odpisów amortyzacyjnych do bilansowych odpisów amortyzacyjnych ze względu na bardziej zindywidualizowany amortyzacji dla celów bilansowych (w większym stopniu uwzględniającej przewidywany czas ekonomicznego wykorzystania aktywa bez ustawowo określonych sztywnych stawek amortyzacji i stosowanych metod amortyzacji), a nie wyłączenie możliwości zaliczania odpisów amortyzacyjnych jako takich do kosztów podatkowych. Gdyby taki był cel ustawodawcy, wówczas wyłączyłby wprost możliwość amortyzacji analogicznie jak w przypadku wyłączenia możliwości amortyzacji nieruchomości mieszkalnych. Sądy administracyjne rozstrzygają zatem na korzyść podatników niejednoznaczność interpretacyjną analizowanego limitu zgodnie z zasadą in dubio pro tributario, wskazując, że spółki nieruchomościowe mogą w pełni zaliczyć podatkowe odpisy amortyzacyjne, mimo że dla celów bilansowych nie amortyzują tych nieruchomości, traktowanych jako nieruchomości inwestycyjne wyceniane według wartości godziwej (wyrok WSA w Warszawie z 28 marca 2023 r., III SA/Wa 2480/22; wyrok WSA w Poznaniu z 10 lutego 2023 r., I SA/Po 790/22; wyrok WSA w Warszawie z 31 stycznia 2023 r., III SA/Wa 1788/22).
Podsumowanie
W celu zarządzenia ryzykiem podatkowym niektóre spółki nieruchomościowe przekwalifikowały nieruchomości dla celów bilansowych z nieruchomości inwestycyjnych na środki trwałe albo przeszły z wyceny nieruchomości inwestycyjnych według wartości godziwej na wycenę według zasad właściwych dla środków trwałych.
Spółki nieruchomościowe, które nadal stosują wycenę nieruchomości inwestycyjnych według wartości godziwej i otrzymały negatywną interpretację indywidualną w zakresie zaliczania podatkowych odpisów amortyzacyjnych do kosztów podatkowych, mają szanse zabezpieczyć możliwość zaliczania podatkowych odpisów amortyzacyjnych do kosztów podatkowych w drodze sporu podatkowego.
Mateusz Rowiński, praktyka podatkowa kancelarii Wardyński i Wspólnicy
